В бухгалтерском учете была оформлена следующая проводка:

Д-т 43 К-т 20 – 225 000 руб.

Таблица 38

Вариант № 4 учетной политики предприятия привел к максимальной оценке незавершенного производства и минимальной сумме расходов от обычных видов деятельности за счет применения методов, сдерживающих перевод затрат текущего месяца в состав расходов, учитываемых при формировании финансовых результатов. Заметим, что изменение порядка признания управленческих затрат (счет 26) при оценке незавершенного производства как доли материальных затрат или прямых затрат (вариант № 1 и вариант № 2) результатов в рассмотренных выше примерах 10 и 11 не изменит, поскольку при списании управленческих затрат на счет 20: Д-т 20 К-т 26 – не будет затронута базовая величина, от которой производится расчет незавершенного производства, – материальные затраты в основном производстве или сумма прямых затрат.

Обобщим в табл. 39 результаты применения вариантов учетной политики, которые выражены в полученной сумме совокупных расходов по обычным видам деятельности, в том числе единый социальный налог, учтенных при расчете финансового результата текущего месяца.

Таблица 39

Уточним, что в рассмотренных примерах был приведен статический расчет затрат предприятия и на их базе – расходов от обычных видов деятельности, то есть в рамках одного месяца. Формирование финансового результата за год – это динамический процесс накопления совокупных расходов из месяца в месяц за период с начала года. При этом затраты каждого предыдущего месяца, в том числе незавершенного производства, будут корректировать себестоимость готовой продукции следующего месяца и увеличивать сумму расходов, учтенных при формировании финансового результата.

Особенности характера деятельности предприятия оказывают дополнительное влияние на формирование суммы расходов. Длительность периода, в течение которого начисленный по итогам месяца единый социальный налог превратится в расходы, зависит не только от выбранных предприятием учетных методов, но также от скорости оборачиваемости запасов готовой продукции. Используя данные примера 11, рассчитаем суммы единого социального налога, признанного в качестве расхода текущего месяца, но предположив, что ежемесячно продается только 75 % произведенной продукции.

Пример 14.

Вариант № 2 учетной политики предприятия:

– в соответствии с Планом счетов затраты, учтенные на счете 26, списываются в дебет счета 90;

– незавершенное производство оценивается по прямым статьям затрат.

В этом случае исходя из суммы прямых затрат текущего месяца – 80 000 руб. сумма незавершенного производства составит 8000 руб. (80 000 руб. х 10 %), в том числе единый социальный налог – 1100 руб.

Себестоимость готовой продукции, произведенной в текущем месяце, равна 192 000 руб. (200 000 руб. – 8000 руб.), в том числе единый социальный налог – 27 900 руб. (29 000 руб. – 1100 руб.).

В бухгалтерском учете оформляется следующая проводка:

Д-т 43 К-т 20 – 192 000 руб.

Себестоимость проданной продукции – 144 000 руб. (192 000 руб. х х 75 %), в том числе единый социальный налог – 20 925 руб.

(27 900 руб. х 75 %).

В бухгалтерском учете оформляется следующая проводка:

Д-т 90 К-т 43 – 144 000 руб.

Таблица 40

Из общей суммы единого социального налога, начисленной в отчетном периоде на счете учета затрат, – 52 000 руб. только 43 925 руб. перейдут в разряд расходов и повлияют на финансовый результат в месяце начисления. Появление остатков готовой продукции приводит к увеличению суммы «зависшего» в затратах налога по сравнению с суммой единого социального налога, признанного при формировании финансового результата.

Проведенный анализ возникновения налоговых обязательств в хозяйственной деятельности предприятия позволяет представить весь комплекс налогов, налогоплательщиком которых потенциально является предприятие, используя общий режим налогообложения, в виде следующей таблицы (табл. 41).

Таблица 41

В табл. 41 представлены все группы расходов, формирующих финансовый результат предприятия в Отчете о прибылях и убытках: себестоимость проданной продукции (работ, услуг), коммерческие расходы, управленческие и прочие расходы. Каждый показатель расходов может включать суммы налогов, начисленных на соответствующие счета бухгалтерского учета в процессе хозяйственной деятельности. В табл. 41 для каждого показателя расходов приведен перечень потенциально возможных налогов, которые в соответствии с принятой российской практикой учета могут формировать данный показатель, то есть включаются в его состав.

Суммы налогов, начисленные в течение отчетного года и включенные в состав таких показателей расходов, как управленческие, коммерческие и прочие расходы, в полной сумме участвуют в формировании финансового результата этого отчетного года. Оценивая влияние налогов на финансовый результат, можно сопоставить суммы начисленных за год налогов с величиной соответствующих статей расходов, суммой полученного финансового результата в целом, а также с величиной выручки и прочих доходов.

Налог на прибыль, учтенный при расчете чистой прибыли (убытка) предприятия за прошедший год, является комплексным показателем. Применение методики отложенных налогов при формировании финансового результата не позволяет использовать для анализа налоговой нагрузки только сумму текущего налога на прибыль, исчисленного в налоговом учете. Сумма текущего налога (текущийналог), равная величине возникших в отчетном году обязательств перед бюджетом по налогу на прибыль, должна быть скорректирована на отложенные налоги. Таким образом, показатель налога на прибыль, рассчитанный на базе текущего и отложенных налогов, сопоставим с финансовым результатом и может применяться для оценки налоговой нагрузки.