Крупный и особо крупный размер являются последствием совершенного преступления. Он представляет собой сумму налога на доходы или единого социального налога, исчисленную по действующим ставкам и подлежащую выплате в случае фактической неуплаты налога, или разницу между фактически уплаченным налогом или сбором и суммой, дополнительно подлежащей выплате в случае внесения в декларацию заведомо ложных сведений.

Добровольная уплата налога в случае непредставления декларации о доходах прекращает преступное бездействие субъекта и на практике согласно ст.31 УК РФ ведет к прекращению уголовного преследования лица.

Субъектом преступления являются физические лица (граждане Российской Федерации, иностранные граждане, а также лица без гражданства), достигшие 16 лет, вменяемые, обладающие полномочными правами на занятие трудовой деятельностью, в том числе занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, обязанные в установленном законом порядке продекларировать свой доход.

В литературе бытует мнение, согласно которому под налоговой дееспособностью понимается способность налогоплательщика самостоятельно исполнять налоговую обязанность и осуществлять права.

Анализируя вопросы правосубъектности граждан в различных отраслях права, а также характер налоговой обязанности, налоговая дееспособность физического лица наступает с 18 лет. До достижения этого возраста физические лица, обладающие объектами налогообложения, уплачивают налоги через своих законных представителей.

С такой позицией автора согласиться нельзя, так как она противоречит ст.20 УК РФ, в соответствии с которой уголовной ответственности подлежит лицо, достигшее ко времени совершения преступления 16-летнего возраста, а ст.109 НК РФ определяет, что от ответственности за совершение налогового правонарушения освобождаются лишь лица, не достигшие к моменту совершения деяния 16-летнего возраста.

Субъективную сторону рассматриваемого преступления характеризует вина в форме прямого умысла.

Опираясь на практику, необходимо отметить, что ранее многие обвиняемые по советам своих адвокатов ссылались на отсутствие умысла на совершение данного преступления вследствие незнания императивных публично-правовых норм налогового законодательства.

Однако в ходе допросов следователям налоговой полиции было нетрудно подвести обвиняемых к обсуждению социальной рекламы, размещенной на улицах и практически во всех СМИ, подчеркнув таким образом их осведомленность в необходимости уплаты и декларирования подоходного налога.

Часть 2 ст.198 УК РФ предусматривает два квалифицирующих признака данного преступления:

1) совершение преступления в особо крупном размере. Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды признается совершенным в особо крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса превышает 500 МРОТ;

2) совершение преступления лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных ст. ст.194, 198 и 199 УК РФ. В соответствии с Постановлением Пленума Верховного Суда N 8, ранее судимым за уклонение от уплаты налога (ч.2 ст.198 УК РФ) следует считать лицо, которое в прошлом было осуждено по ст.198 или по ст.199 УК РФ либо по ч.1 ст.162-2 УК РСФСР, если приговором по этому делу установлено сокрытие полученных доходов, подоходный налог с которых превышает 200 МРОТ (ранее законодатель не устанавливал размер сокрытого налога как одно из условий наступления уголовной ответственности), либо по ч.2 ст.162-2 УК РСФСР по признаку «сокрытие полученных доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения в особо крупных размерах», при условии, что прошлая судимость не снята или не погашена в установленном законом порядке.

Поскольку в прежней редакции этот квалифицирующий признак предусматривал наличие у лица судимости только за уклонение от уплаты налога, то есть совершение преступления, предусмотренного данной статьей, имеет место существенное дополнение этого признака.

Выше говорилось о том, что налоговые преступления совершаются с целью сокрытия дохода, а следовательно, занижения налогооблагаемой базы. Как отмечают Ю.И. Скуратов и В.М. Лебедев, уклонение гражданина от уплаты подоходного налога заключается в интеллектуальном подлоге – включении в декларацию заведомо искаженных данных о расходах и доходах (Уголовный кодекс РФ: Комментарий, 1997). Однако в смысл понятия «интеллектуальный подлог», с нашей точки зрения, следовало бы включить еще и такой элемент, как способ сокрытия следов преступления. Ведь, как правило, с одной стороны, деятельность виновного направлена на формирование массива искаженных данных, а с другой стороны – на то, как скрыть следы реально полученных доходов, в случае необходимости воспрепятствовать установлению истины. Особое значение приобретает здесь этап подготовки к совершению преступления, отыскание способов его совершения, а также методов последующего сокрытия следов преступления, разработка логических оправданий, фальсификация документации.

Часть первая НК РФ называет в качестве одного из видов налоговых правонарушений нарушение правил составления налоговой декларации, которое заключается в неотражении или неполном отражении сведений, а равно в ошибках, приводящих к занижению сумм налогов, подлежащих уплате. Совершение данного правонарушения влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

При этом ст.81 НК РФ предусматривает, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Ответственность за нарушение срока представления налоговой декларации или иных документов предусмотрена также ст.119 НК РФ, согласно которой непредставление налогоплательщиком или его законным представителем в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 % от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 25 % от указанной суммы.