Та же ст. 11 НК РФ в п. 1 указывает на приоритет тех понятий и терминов, которые даны в НК РФ. В связи с этим необходимо четко разграничивать требования, предъявляемые к функционированию обособленных подразделений в рамках НК РФ и Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ).

ГК РФ же рассматривает две регистрируемые формы функционирования обособленных подразделений: филиал и представительство.

В соответствии с п. 2 ст. 55 ГК РФ филиалом юридического лица является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Согласно п. 3 ст. 55 ГК РФ филиалы не являются юридическими лицами, они наделяются имуществом тем юридическим лицом, которым созданы и действуют на основании утвержденных им положений.

Согласно п. 1 ст. 55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

Таким образом, правовой статус и функционал филиала гораздо шире, чем у представительства. Хотя "представление интересов" подразумевает совершение правовых действий, они носят скорее организационный, административный, вспомогательный характер, а вести деятельность (всю или ее часть), осуществляемую самим юридическим лицом, может только филиал.

В порядке ст. 9 НК РФ участниками налоговых правоотношений являются организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами.

Однако в силу абз. 2 ст. 19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Итак, налогоплательщикам необходимо обратить внимание, что наличие созданного обособленного подразделения обусловливает некоторые особенности налогового контроля.

Статья 89 НК РФ устанавливает основные положения и правила, регламентирующие особенности выездной налоговой проверки.

В п. 2 ст. 89 НК РФ закреплено, что самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения.

В случае же проверки филиалов и представительств налогоплательщика в рамках выездной налоговой проверки самой организации решение о проведении проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации.

В соответствии с п. 2 ст. 89 НК РФ для целей регулирования налоговых правоотношений филиалы и представительства признаются таковыми в соответствии со ст. 55 ГК РФ. Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица. Обратите внимание, что налоговым органам не предоставлено право проводить самостоятельные выездные налоговые проверки обособленных подразделений организации, которые не являются филиалами или представительствами этой организации (смотрите Письмо Минфина России от 16 ноября 2006 г. N 03-02-07/1-324).

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

— полное и сокращенное наименования налогоплательщика;

— предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

— периоды, за которые проводится проверка;

— должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (смотрите форму данного решения в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и Порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; Требований к составлению Акта налоговой проверки" (далее — Приказ ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@)).

Пункт 5 ст. 89 НК РФ регламентирует, что налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Обратите внимание, что при определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

Таким образом, филиалы (представительства) организации могут быть подвергнуты налоговому контролю в двух ситуациях — самостоятельная выездная налоговая проверка независимо от проверки организации, но только по региональным (местным) налогам, либо проверка в рамках выездной налоговой проверки организации.