В ч. I ст. 3 Закона о рекламе установлено, что рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В данной норме под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Соответственно распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, для которых такая информация будет доведена.

Такое разъяснение понятия «неопределенный круг лиц» дано в письме ФАС России от 05.04.2007 № АЦ/4624 (доведено до территориальных налоговых органов письмом ФНС России от 25.04.2007 № ШТ-6-03/348@).

Следовательно, рекламные материалы, рассылаемые организацией потенциальным покупателям (с указанием их адресов и фамилии, имени, отчества) не рассматриваются в качестве рекламы. Такие материалы предназначены для конкретных лиц, указанных в почтовых отправлениях. Представляется, что отсутствие на почтовом отправлении конкретного физического лица – получателя отправления и указание только наименования организации не меняют сути данной операции, а именно – распространения информации определенному кругу лиц.

В письме УФНС России по г. Москве от 30.09.2008 № 20–12/091764 разъяснено, что расходы на изготовление и безвозмездное распространение информации об издаваемых журналах с приложением подписных бланков и счетов в случае адресной почтовой рассылки не относятся к рекламным расходам, так как эта информация предназначена для конкретных лиц. Учитывая, что адресная рассылка информации подписных бланков на издаваемые журналы и счетов на оплату является одним из способов увеличения числа покупателей – подписчиков журналов, распространяемых издательством посредством почтовых отправлений, затраты, связанные с изготовлением и рассылкой такой информации, являются расходами издательства, связанными с реализацией этих журналов. Такие расходы подлежат учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при соблюдении положений ст. 252 и 268 НК РФ.

В письме УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20–12/015163 указано, что расходы на изготовление и адресную рассылку каталогов с информацией о продаваемых товарах можно учесть для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов в сумме понесенных затрат на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, как другие расходы, связанные с производством и реализацией (при соблюдении норм п. 1 ст. 252 НК РФ). Логика рассуждений специалистов УФНС России по г. Москве в этом случае сводится к следующему.

Согласно гражданскому законодательству метод прямой почтовой рассылки признается офертой (ст. 434–437 ГК РФ). При этом в ст. 437 ГК РФ поименованы признаки, позволяющие разграничивать оферту от приглашения сделать оферту (т. е. от рекламы). Так, в качестве приглашения делать оферты, если иное прямо не указано в предложении, рассматриваются реклама и иные предложения, адресованные неопределенному кругу лиц.

Напротив, содержащее все существенные условия договора предложение, из которого усматривается воля лица, делающего предложение, заключить договор на указанных в предложении условиях с любым, кто отзовется, признается офертой (публичной офертой). Таким образом, целью оферты является заключение договора с конкретным покупателем (потребителем). Целью же рекламы признается доведение информации о свойствах товаров (работ, услуг), выгодно отличающих их от аналогичных товаров (работ, услуг), существующих на действующем рынке, до неопределенного круга лиц. В то же время реклама не преследует цели сообщения потенциальному контрагенту существенных условий будущего договора.

Следовательно, например, каталоги товаров, рассылаемые организацией потенциальным покупателям (с указанием их адресов, фамилий, имен, отчеств), не могут рассматриваться в качестве рекламы.

Аналогичное разъяснение дано и в письме УФНС России по г. Москве от 18.08.2006 № 20–12/74671: каталоги товаров, которые организация рассылает потенциальным покупателям (с указанием их адресов, фамилии, имени, отчества), не могут рассматриваться в качестве рекламы. Поскольку для организации, осуществляющей исключительно торговлю товарами почтовыми отправлениями, сам метод прямой адресной почтовой рассылки каталогов товаров, содержащих визуальную, описательную и стоимостную информацию о реализуемых товарах, является способом ознакомления и представления товаров, то, соответственно, и затраты на изготовление и рассылку таких каталогов являются расходами, связанными с реализацией, подлежащими учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (при соблюдении положений п. I ст. 252 НК РФ). Такие расходы должны быть обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Данная позиция подтверждена и арбитражной практикой (постановления ФАС Московского округа от 11.12.2006 по делу № КА-А40/12000-06, от 17.01.2007 по делу № КА-А41/12981-06).

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 11.12.2006 по делу № КА-А40/12000-06 рассмотрен следующий налоговый спор.

Налогоплательщик (издательский дом) осуществлял реализацию печатной, аудио-, видеопродукции, распространение которой осуществлялось методом прямой почтовой рассылки. При этом сущность метода заключалась в том, что потенциальному подписчику на его адрес и на его имя направляется фирменный конверт со стандартным комплектом материалов (промоушн-материалов) содержащих информацию о номенклатуре, цене и условиях поставки, бланк заказа, информацию о розыгрыше призов, плакаты, карты финалиста, квалификационные билеты и конверты «да» и «нет» с номером абонентского ящика заявителя. Суд пришел к выводу, что из указанного комплекта материалов в целях налогообложения прибыли нормируемыми расходами на рекламу признаются: