– сотрудниками органов госнаркоконтроля (п. 131, 132 Указа Президента РФ от 5 июня 2003 г. № 613 «О правоохранительной службе в органах по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ»).

Использование форменной одежды по решению работодателя наиболее распространено в торговле, общественном питании, гражданской авиации и охранном бизнесе.

По нашему мнению, в организации, обеспечивающей сотрудников форменной одеждой, должен иметься распорядительный документ, которым устанавливается:

– наименование должностей работников, которым выдается форменная одежда;

– перечень элементов форменной одежды. При этом для каждого предмета одежды утверждается форма (модель, ткань, расцветка, аксессуары и т. п.);

– нормы выдачи форменной одежды;

– порядок выдачи форменной одежды: бесплатно, с частичной оплатой, с оплатой полной стоимости форменной одежды в личное постоянное пользование, бесплатно во временное пользование.

Кроме того, указанный распорядительный документ должен содержать обоснование использования форменной одежды.

Как показывает практика деятельности хозяйствующих субъектов, возможными способами обеспечения работников форменной одеждой являются:

– бесплатная выдача работникам форменной одежды в соответствии с установленными организацией нормами во временное пользование.

При использовании налогоплательщиком такого способа обеспечения работников форменной одеждой, по нашему мнению, расходы на приобретение форменной одежды могут быть учтены на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ в составе материальных расходов при условии их соответствия требованиям, установленным статьей 252 НК РФ;

– бесплатная выдача работникам форменной одежды в личное постоянное пользование (без обязательства о возврате формы работодателю).

В данной ситуации, расходы на приобретение форменной одежды могут быть учтены для целей налогообложения только в соответствии с пунктом 5 статьи 255 НК РФ, согласно которому к расходам на оплату труда относится стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством РФ предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании.

В ином случае расходы на приобретение форменной одежды не могут быть учтены для целей налогообложения.

5. Затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ).

По данной статье в составе материальных расходов также учитываются именно те материально-производственные запасы, которые используются при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), становясь при этом ее составной частью, то есть предметы труда.

Данные расходы в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ признаются в составе прямых расходов. Предположить ситуацию, при которой данные расходы могут быть признаны косвенными, достаточно проблематично.

Обратите внимание!

До вступления в силу Федерального закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ указанные расходы признавались в составе прямых расходов в обязательном порядке, что было установлено пунктом 1 статьи 318 НК РФ. После вступления в силу указанного нормативного акта налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Однако, материальные расходы, указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, и в настоящий момент поименованы в качестве расходов, которые могут быть учтены в составе прямых расходов.

6. Затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, на отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Как следует из анализа указанной нормы, поименованные расходы должны быть обоснованы либо технологическим процессом, либо связаны с эксплуатацией зданий (отопление). Представляется, что расходы, обусловленные технологическим процессом производства, могут быть учтены как в составе прямых расходов, так и в составе косвенных расходов по выбору налогоплательщика. Иные расходы, по нашему мнению, следует квалифицировать в составе косвенных расходов. Исключение могут составлять, например, расходы арендодателя на содержание (отопление, водоснабжение и т. п.) здания, сдаваемого в аренду.

В случае перерасхода электроэнергии, превышения норм потребления воды, не обусловленных технологическим процессом, затраты следует дополнительно обосновать. В противном случае учесть такие затраты для целей налогообложения прибыли будет достаточно проблематично.

Налогоплательщикам, являющимся бюджетными учреждениями, необходимо учитывать, что пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ установлен особый порядок учета расходов по оплате коммунальных услуг.

Так, согласно указанной норме если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг за счет средств целевого бюджетного финансирования, то указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности (здесь, вероятно, имеется в виду эксплуатация основных средств, в отношении которых оказываются коммунальные услуги).