По этой причине трудно согласиться с С. И. Колесниковым, который выделил в качестве законного интереса налогоплательщика «применение соответствующих санкций в отношении (других. – добавлено Я. С.) налогоплательщиков, нарушающих нормы налогового законодательства» [117] , чтобы последние не использовали неуплату налога в качестве конкурентного преимущества по сравнении с добросовестными налогоплательщиками.

Этот интерес не обусловлен статусом налогоплательщика; приобретаемая выгода неналоговая. Непонятно, в чем стремления этого лица могут быть выражены. Очевидно, его истоки происходят не из налоговых, а бизнес-отношений. Это интерес лица, выступающего в статусе хозяйствующего субъекта в определенной конкурентной среде. Бороться с правонарушителями – задача и обязанность правоохранительных органов. Также трудно признать налоговым интересом «прозрачность бюджетного процесса» [118] .

Применительно к налоговым органам и государству в целом как субъектам права понятие «законный интерес» не употребляется. Объясняется это тем, что все интересы налоговых органов, должностных лиц воплощены в их полномочиях. Их компетенция связана законом, а сама деятельность построена по принципу «все, что не разрешено законом, – запрещено». У налоговых органов, должностных лиц не может быть правомочий или дозволений, прямо не закрепленных законом. Все стремления налоговых органов выйти за рамки закона попадают в формулу «квазипубличного интереса» [119] . По точному выражению Д. М. Щекина квазипубличный интерес – это интерес бюрократии, т. е. интерес узкой группы чиновников, «заинтересованной в росте своего экономического и политического влияния посредством увеличения своих властных ресурсов, основанных на возможности по собственному усмотрению решать различные вопросы» [120] . Такую деятельность нельзя признать правомерной, а интерес – законным. Никаких иных интересов, кроме как обозначенных в законе, у налоговых органов не должно быть. Вместе с тем примеров ложно понятых интересов службы предостаточно. Особую опасность вызывает ситуация, когда интерес бюрократии маскируется под «публичный интерес», и ему придается «законная» окраска.

Государство, в свою очередь, обладает достаточной суверенной дискрецией для того, чтобы любое стремление к достижению какого-либо блага было формализовано в ранг полномочия.

Государство является выразителем интересов всего общества, в том числе и той ее части, что относится к налогоплательщикам. Основное предназначение государства – служить обществу, человеку, защищать их интересы. Именно права и свободы человека, являясь высшей ценностью, определяют деятельность законодательной и исполнительной власти, местного самоуправления и обеспечиваются правосудием (ст. 2, 18 Конституции РФ).

Поэтому представляется неоправданным выделять какой-то собственный, особый государственный интерес и тем более противопоставлять его интересу общественному. Государство выступает не носителем, а представителем общественного интереса. В то же время в литературе справедливо отмечается, что ведомственные интересы государственного аппарата порой выдаются за общественные [121] . Законные интересы государства возможны в межгосударственных отношениях.

В литературе можно встретить термины «законные интересы публичных образований». Так, В. В. Попов в своем диссертационном исследовании выделил законные интересы публичных образований в сфере налогообложения: Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований [122] . Конституционный Суд РФ также использовал термин «законные интересы муниципальных образований» [123] .

Пятый признак – юридическая обеспеченность. Интересы налогоплательщика, возведенные в ранг законных, гарантируются государством в полной мере.

При этом мы категорически не приемлем лексический оборот «в определенной степени гарантированные» [124] применительно к законным интересам налогоплательщика. Этот оборот изначально придает гарантиям заниженное качество, декларативный характер, какую-то неполноценность, вызывает неопределенность в их понимании, по сути, нивелирует их, превращая их в «недогарантии», «полумеры». Сразу возникают вопросы: «В какой степени?», «Чем определены?».

Восприятие подобного подхода позволяет прийти к неверному выводу, что законные притязания налогоплательщика исполнять не обязательно. Ведь если есть определенная степень гарантирования на одной стороне, то по другую сторону найдется степень негарантирования, на которую всегда можно сослаться. В результате получаем, что законному интересу отводится роль ни к чему не обязывающей просьбы вместо требования.

Логика термина «гарантия» (от фр. garantie – обеспечивать, ручаться) предполагает претворение в жизнь желаемого результата, сделать реальным (фактическим) исполнение.

По смыслу абз. 1 п. 1 ст. 22 НК РФ законодатель предусмотрел одинаковый охранительный режим как для субъективных прав, так и для законных интересов налогоплательщиков, что не позволяет дифференцировать обеспечительный механизм.

Из содержания вышеуказанной статьи вовсе не следует, что законный интерес гарантируется лишь «в определенной степени» [125] , а налогоплательщик – носитель законного интереса может обращаться только «в некоторых случаях к защите этого интереса» [126] . Речь идет о полноценных гарантиях для всех случаев обращения к такой защите (подробнее об этом см. параграф 1.3 главы 1).

Интересы, противоречащие закону, не подлежат юридической защите. Так, в сферу правовой защиты не подпадает стремление извлечь необоснованную налоговую выгоду [127] .

Шестой признак – социальная обусловленность законных интересов налогоплательщика. Потребность, лежащая в основе интереса, удовлетворяется исключительно через вступление в общественные отношения, в данном случае через вступление в налоговые правоотношения. Иным путем ее реализовать нельзя. У налогоплательщика может быть масса интересов, не имеющих юридической значимости. Например, интерес поучаствовать в налоговом семинаре, проводимом известными налоговыми юристами, или почитать комментарий к Налоговому кодексу РФ. Налогоплательщик в результате этих мероприятий, безусловно, приобретет нужные ему компетенции, получит новые знания, т. е. искомые блага. Однако для реализации этого интереса не требуются налоговые отношения. Здесь нет связи налогоплательщика и налогового органа. Через правоотношение фактический интерес «юридизируется», приобретает правовой характер и направленность на получение правового результата.