При отсутствии указанного производственного учета все переданные в производство материалы (полуфабрикаты, комплектующие изделия), как правило, учитываются в составе материальных расходов текущего месяца, что ведет к искажению налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов текущего месяца также уменьшается на стоимость возвратных отходов.

В целях главы 25 НК РФ под возвратными отходами понимаются: «…остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению».

Не относятся к возвратным отходам:

– остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг). Например, древесная стружка, получаемая при обрезке пиломатериалов, которая используется для производства древесно-стружечных плит;

– попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса. Как следует из анализа отраслевых особенностей состава затрат, попутной является продукция, получающаяся при выработке основной и отвечающая по качеству установленным стандартам или техническим условиям и предназначенная для дальнейшей переработки или для реализации на сторону. Например, получаемые при обрезке пиломатериалов дрова.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции). Цена возможного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из возможной степени использования ресурсов;

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Определение величины материальных расходов также должно осуществляться с учетом требований, установленных статьей 252 НК РФ, а именно с учетом обоснованности количественно-суммовой величины понесенных материальных расходов.

Порядок признания материальных расходов установлен пунктом 2 статьи 272 НК РФ (для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления) и подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 НК РФ (для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по кассовому методу).

Налогоплательщики, применяющие метод начисления на основании пункта 2 статьи 272 НК РФ, определяют дату осуществления материальных расходов как:

– дату передачи в производство сырья и материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

– дату подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

Те же налогоплательщики, которые применяют кассовый метод, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 НК РФ учитывают материальные затраты в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения. При этом затраты по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство. Иначе говоря, указанные налогоплательщики признают материальные расходы для целей налогообложения в момент, когда будут выполнены следующие условия:

– подписан акт приемки-передачи услуг (работ) производственного характера, а также погашена задолженность перед поставщиком (исполнителем) услуг (работ) производственного характера – для услуг (работ)производственного характера;

– переданы в производство сырье и материалы, а также погашена задолженность перед поставщиком сырья и материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).

Если одно из указанных условий не выполняется, то материальные расходы налогоплательщиками, применяющими кассовый метод, не могут быть признаны для целей налогообложения.

9.1.5.1. При применении метода начисления

Порядок учета материальных расходов налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления, при определении налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода зависит от квалификации данного расхода в качестве прямого или косвенного, установленной учетной политикой организации.

По нашему мнению, данный вид расходов может признаваться как в составе прямых, так и в составе косвенных расходов в зависимости от характера использования товаров (работ, услуг), стоимость которых образует материальные расходы:

• непосредственно при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) в качестве;

– материальной основы готовой продукции, либо необходимого компонента, дополняющего или непосредственно взаимодействующего с обрабатываемой материальной основой продукции в процессе ее переработки в товарную продукцию [32] ;