Анищенко Александр Владимирович
Шрифт:
Сроки уплаты налога обществом за своих учредителей – физических лиц определены в пункте 6 статьи 226 НК РФ. Там сказано, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денег на выплату дохода. Если доход перечисляется со счета организации в банке на счет получателя дивидендов, или, по его поручению, на счета третьих лиц, то срок для перечисления налога – это день перечисления денег со счета на счет.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, для доходов, выплачиваемых деньгами. Если доход получен в натуральной форме либо в виде материальной выгоды, то срок уплаты налога – это день, следующий за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.
Теперь самое время вспомнить о случае, когда полученная прибыль распределяется в виде дивидендов между учредителями непропорционально их долям в уставном капитале.
Такой порядок распределения прибыли оказывается финансово невыгодным для учредителей. Как мы знаем, с дивидендов, выплачиваемых им обществом, удерживается НДФЛ по ставке 9 %. При этом в главе НК РФ о НДФЛ собственное определение дивидендов отсутствует. В статье 224 НК РФ сказано только, что ставка в размере 9 % применяется к доходу от долевого участия в деятельности организации, полученному в виде дивидендов физическими лицами – налоговыми резидентами РФ.
Поэтому нужно использовать определение, данное в статье 43 НК РФ. Там же говорится только о доходе, выплачиваемом пропорционально долям участников в уставном капитале общества. В рассматриваемом нами случае это условие не выполняется.
Что же делать? Придется облагать полученные выплаты по общим правилам, то есть применять обычную ставку НДФЛ в размере 13 %.
Удерживать и перечислять в бюджет налог должно общество, являющееся источником дохода.
Для целей НДФЛ налоговым агентом признается любая российская организация, от которой или в результате отношений с которой налогоплательщик получил доход. Таким образом, при выплате непропорционального дохода из чистой прибыли общество обязано удержать у его получателей налог по ставке 13 %, а по окончании налогового периода сообщить об этом факте в налоговую инспекцию.
4.4.2. Проблемы промежуточных дивидендов
Предположим, что общество выплачивало промежуточные дивиденды, а потом его внезапно подкосил кризис, и по итогам года был получен убыток.
Ну хорошо – что было, то было. Как теперь разрешить возникшую проблему?
Этому посвящено совместное письмо Минфина России и ФНС России от 19 марта 2009 года № ШС-22-3/210@.
Контролирующие органы не имеют ничего против выплаты промежуточных дивидендов.
Они напоминают, что к дивидендам, выплачиваемым по результатам квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года, применяется порядок определения налоговой базы по доходам в виде дивидендов, предусмотренный статьей 275 НК РФ.
Согласно этой статье общество, выплачивающее дивиденды, является налоговым агентом по отношению к их получателям и должно удержать с них налог.
Самое главное налоговое преимущество получателей дивидендов – это то, что получаемые ими суммы дивидендов облагаются по пониженным налоговым ставкам. (На этом, кстати, строятся известные схемы налоговой оптимизации по замене части оплаты труда выплатой дивидендов.)
Но что произойдет в случае, если по итогам года общество получает убыток?
По мнению контролирующих органов, все просто.
Так как у общества отсутствует по итогам года прибыль, остающаяся после налогообложения, из которой и можно было бы выплачивать дивиденды, то и дивидендов как таковых у такого убыточного общества быть не может. Проще говоря, те выплаты промежуточных дивидендов, которые происходили в течение года, теряют статус «дивидендов».
Соответственно, они должны облагаться по обычным ставкам.
Для граждан такие выплаты переходят из разряда доходов, облагаемых по льготной ставке, в разряд доходов, облагаемых по обычной ставке – в размере 13 % на основании пункта 1 статьи 224 НК РФ.
ПРИМЕР 36
Одним из учредителей ОАО «МАПИД» является физическое лицо – налоговый резидент РФ. Ему принадлежат 25 % уставного капитала общества.
По решению учредителей им выплачиваются промежуточные дивиденды в размере 50 % полученной за отчетный период прибыли пропорционально их долям в уставном капитале.
По итогам 1-го квартала 2010 года ОАО получило прибыль в размере 4 000 000 руб. В этом же периоде по итогам 2009 года ОАО само получило дивиденды в размере 1 200 000 руб.
Таким образом, в 1-м квартале 2010 года учредителю причитаются дивиденды в размере 200 000 руб. ((2 000 000 руб. – 1 200 000 руб.) x 25 %).
ОАО должно удержать с них налог в размере 18 000 руб. (200 000 руб. x 9 %).
Дивиденды за минусом удержанного налога были выплачены учредителю в мае 2010 года.
По итогам полугодия 2010 года ОАО получило прибыль в размере 8 000 000 руб.
Таким образом, за полугодие учредителю причитаются дивиденды в размере 700 000 руб. ((4 000 000 руб. – 1 200 000 руб.) x 25 %). ОАО должно удержать с них налог в размере 63 000 руб. (700 000 руб. x 9 %).
С учетом выплат 1-го квартала учредитель получил в августе 2010 года 455 000 руб. (700 000 – 63 000 – (200 000 – 18 000)).
По итогам 9 месяцев 2010 года ОАО получило прибыль в размере 12 000 000 руб.
Таким образом, за 9 месяцев 2010 года учредителю причитаются дивиденды в размере 1 200 000 руб. ((6 000 000 руб. – 1 200 000 руб.) x 25 %). ОАО должно удержать с них налог в размере 108 000 руб. (1 200 000 руб. x 9 %).
С учетом выплат 1-го квартала и 2-го квартала 2010 года учредитель получил в ноябре 2010 года 273 000 руб. ((1 200 000 – 108 000) – (700 000 – 63 000) – (200 000 – 18 000)).
По итогам 2010 года ОАО получило убыток в размере 250 000 руб.
Таким образом, учредителю придется доплатить в бюджет 87 000 руб. (6 000 000 руб. x 25 % x 13 % – (6 000 000 руб. – 1 200 000 руб.) x 25 % x 9 %).
К сожалению, налоговики и финансисты ничего не сказали по поводу того, как технически оформить доплату налогов.
По мнению автора, никакие уточняющие налоговые декларации здесь не годятся – для их составления нет никаких причин. На момент начисления промежуточных дивидендов общество действовало в рамках налогового законодательства и никаких ошибок или искажений в налоговых декларациях в данной части не допускало – это вытекает из положений пункта 1 статьи 81 НК РФ. А необходимость доплаты налогов появляется только в тот момент, когда общество зафиксировало по итогам года появление убытка, и не раньше.