Это подтверждается и позицией Конституционного Суда РФ, изложенной им в Постановлении от 14 июля 2005 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа», в соответствии с которой необходимо учитывать, что система налогообложения основывается на информации о доходах, представляемой прежде всего самим налогоплательщиком.

Интересна в связи с этим и правовая позиция Налогового суда Канады. Причина, по которой бремя доказательства возлагается на налогоплательщиков, состоит в том, что они являются лицами, которым чаще всего известны факты, имеющие отношение к делу. Эта точка зрения изложена судьей Даффом в деле Anderson Logging Co. v. The King. В отношении расследования фактов истец находится в том же положении, что и любой другой истец. Он обязан показать, что оспариваемое начисление налога не должно было иметь места, т. е. продемонстрировать факты, на основе которых можно либо сделать положительный вывод, что произведенное начисление не отвечает требованиям налогового законодательства, либо убедиться в том, что произведенное начисление слишком сомнительно, чтобы возлагать обязательства на налогоплательщика [266] .

Вместе с тем судебной практикой установлены случаи, когда бремя доказывания размера налоговой базы переходит с налогоплательщика на налоговый орган. Это происходит тогда, когда налогоплательщиком представляются доказательства правомерности исчисления налоговой базы, однако налоговая инспекция настаивает на существовании недоимка! и тогда в силу ч. 4 ст. 215 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей, возлагается на налоговый орган.

Если же спор касается признания недействительным ненормативного акта, принятого налоговым органом, то вступает в силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ, в соответствии с которой обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений возлагается на соответствующий орган.

Указанные положения не отменяют обязанности налогоплательщика по доказыванию обстоятельств, связанных с исчислением налоговой базы, однако при определенных условиях могут служить основанием перехода бремени доказывания с налогоплательщика на налоговый орган. Пример тому – дело Арбитражного суда г. Москвы № А40-35619/02-115-383 [267] .

Открытое акционерное общество «Завод железобетонных изделий-21» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным требования налоговой инспекции по состоянию на 30 октября 2000 г. № 2670 об уплате налога.

Решением от 27 сентября 2004 г. Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 8 декабря 2004 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, требование налогового органа признано недействительным в полном объеме как оформленное с нарушением действующего законодательства.

Законность и обоснованность судебных актов проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции ФНС России, в которой налоговый орган ссыпался на недоказанность размера недоимка! по налогу на пользователей автомобильных дорог.

ОАО в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции возражало против кассационной жалобы инспекции, поскольку налоговый орган не доказал размер недоимки по данному налогу на момент выставления требования.

Согласно п. 4 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссыпку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

В нарушение названной нормы права требование № 2670 не содержало сведений о сроках, за которые начислен налог на пользователей автомобильных дорог и пеня.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что выставление требования № 2670 вызвано утратой силы со 2 июня 2000 г. распоряжения премьера правительства Москвы от 25 декабря 1998 г. № 1457-РП о реструктуризации задолженности по платежам в городской бюджет АООТ «Жилсервисстрой» (правопреемник ОАО «ЖБИ-21») в связи с невыполнением этой организацией условий представления отсрочки (рассрочка!) налоговых платежей, предусмотренных постановлением правительства Москвы от 23 июня 1998 г. № 486 «О порядке реструктуризации задолженности по платежам в городской бюджет г. Москвы».

Нельзя признать обоснованным довод инспекции о том, что бремя доказывания размера недоимки по частично погашенной реструктурированной задолженности возложено только на налогоплательщика, поскольку судом установлено, что первичные бухгалтерские документы, относящиеся к периоду реструктуризации, утрачены налогоплательщиком, в том числе и в связи с их изъятием органами налоговой полиции, в то время как в соответствии с ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, возлагается на соответствующий орган.

Вывод судов о том, что налоговым органом не доказан размер недоимки по указанному налогу и пени, подтверждался также судебными актами Арбитражного суда г. Москвы по делам № А40-25765/01-33-273 и № А40-35616/02-108-297, которыми установлены различные суммы недоимки по данному налогу и пени в спорные периоды.

В описанной по данному делу ситуации и налогоплательщик, и суд были лишены возможности доказать размер налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог в связи с утратой бухгалтерских документов, в том числе и по вине государственных органов. Суд при этом не мог истребовать утраченные документы. В связи с этим бремя доказывания перешло на налоговый орган, признавший наличие у налогоплательщика недоимки, поскольку в силу подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговый орган имеет возможность определять суммы налогов расчетным путем на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.