– общего принципа признания расходов данной категорией налогоплательщиков (п. 3 ст. 273 НК РФ);

– особенностей, установленных для признания расходов в виде амортизации (пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ);

– общих положений о применении амортизационной льготы (ст. 259 и 272 НК РФ).

С учетом изложенного, по нашему мнению, налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, признают расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 НК РФ, в том отчетном (налоговом) периоде, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. При этом рассматриваемые расходы могут быть признаны только в отношении оплаченных капитальных вложений (основных средств).

Порядок учета расхода при определении налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода

1. При применении метода начисления

Пунктом 3 статьи 272 НК РФ прямо предусмотрено, что расходы в виде амортизационной премии, предусмотренные положениями пункта 9 статьи 258 НК РФ, подлежат квалификации в качестве косвенных расходов.

2. При применении кассового метода

Как указывалось ранее, налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, при расчете налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода учитывают все расходы, отвечающие критериям, установленным статьей 252 НК РФ и признанные таковыми в данном периоде в соответствии с положениями статьи 273 НК РФ.

Таким образом, указанные налогоплательщики при расчете налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода учитывают все расходы в виде амортизационной премии, признанные в составе расходов в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ.

9.3.4.2. Амортизационные отчисления

Методы начисления амортизации

Основные правила начисления амортизации установлены статьей 259 НК РФ. Так, согласно пункту 2 указанной нормы сумма амортизации для целей налогообложения определяется:

– ежемесячно в порядке, установленном статьей 259 НК РФ;

– отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества – при применении линейного метода начисления амортизации, отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) – при применении нелинейного метода начисления амортизации.

По общему правилу начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Пример 17

Организация приобрела оборудование в марте 2010 г.

Оборудование введено в эксплуатацию в мае 2010 г.

Дата начала начисления амортизации – 1 июня 2010 г.

Пунктом 11 статьи 258 НК РФ фактически установлен специальный порядок начисления амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ. Согласно указанной норме такие основные средства включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Следовательно, в отношении рассматриваемых основных средств начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором в отношении данного объекта выполняются два условия:

– объект введен в эксплуатацию;

– у налогоплательщика имеется документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию прав на объект основных средств.

Особый порядок начисления амортизации, по нашему мнению, следует применять налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по кассовому методу. Данное обусловлено тем, что подпунктом 2 пункта 3 статьи 273 НК РФ для таких налогоплательщиков установлено дополнительное требование о том, с какого момента допускается начисление амортизации: только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества.

В таких условиях считаем, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором в отношении данного объекта выполняются два условия:

– объект введен в эксплуатацию;

– объект оплачен поставщику.

Пример 18

Организация приобрела оборудование в марте 2010 г.

Оборудование введено в эксплуатацию в мае 2010 г.

Оплата за оборудование произведена в октябре 2010 г.

Дата начала начисления амортизации – 1 ноября 2010 г.

Таким образом, срок полезного использования амортизируемого имущества налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по кассовому методу, для целей определения нормы амортизации будет рассчитываться с учетом периода времени, прошедшего с даты ввода объекта в эксплуатацию до даты его оплаты.

Пример 19

Срок полезного использования оборудования на дату ввода в эксплуатацию – 100 месяцев